Lähemalt kirjutab Advokaadibüroo MAQS advokaat Kaido Künnapas ajakirja MaksuMaksja märtsinumbris.
Maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 kohaselt võib maksuhaldur taotleda halduskohtult luba kohtutäituri kaudu ennetavate täitetoimingute tegemiseks, kui maksuhalduril tekib maksude tasumise õigsuse kontrollimisel põhjendatud kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine osutuda maksukohustuslase tegevuse tõttu oluliselt raskemaks või võimatuks. Selline regulatsioon otsustati maksukorralduse seadusesse kehtestada selleks, et ettevõtja, kes on tõenäoliselt toime pannud maksuõigusrikkumise ning jätnud maksud korrektselt maksmata, ei saaks maksumenetluse ajal kogu vara ettevõttest välja viia ja sellega maksumenetluse juba eos tulemusetuks muuta.
Autori hinnangul võimaldab MKS § 1361 ümmargune sõnastus sätte laialdast ja suhteliselt kontrollimatut kohaldamist. Eelnev tekitab kahtlusi selle põhiseaduspärasuse osas. Kuigi kaebeõigus selliste määruste peale on uue halduskohtumenetluse seadustikuga (HKMS) tagatud, ei aita see kõrvaldada probleeme tagamise sisulise lubatavuse osas.
Halduskohtult loa taotlemise eeldused
Ennetava tagatise seadmiseks esitab maksuhaldur halduskohtule vastavasisulise taotluse. Taotluses tuleb märkida MKS § 1361 lõikes 2 toodud asjaolud, mille alusel kohus hindab, kas võimaliku maksunõude täitmine võib maksukohuslase tegevuse tõttu osutuda tulevikus oluliselt raskemaks või võimatuks.
Taotlus peab sisaldama kahte alljärgnevat maksunõude või -kohustusega seotud asjaolude selgitust:
- põhjendust, millest nähtub võimaliku maksukohustuse sissenõudmise oluline raskenemine või võimatus;
- viidet maksukohustuslase tegevusele, mille tõttu võib maksukohustuse hilisem sissenõudmine osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks.
Praktikas on maksukohustuslase „pahatahtlik tegevus“ tuvastatud autori hinnangul laia kriteeriumiteringi alusel ning on tõlgendatud „tegevuseks“ MKS § 1361 mõttes selliseid asjaolusid, mis viitavad pigem ühe keskmise äriühingu tavapärasele tegevusele. Nii on tagatise määramist õigustatud sellega, et äriühingul on miinimumosakapital, äriühingul puudub eriline vara, äriühing tegutseb laenatud raha toel või on andnud laenu teisele ühingule jne. Seega loetakse MKS § 1361 mõttes tegevuseks mitte ainult aktiivset äriühingu tegevust, vaid ennetava täitetoimingu tegemise võib kaasa tuua ka see, et äriühing vastab väikese ja võib-olla mitte eriti aktiivse äriühingu tunnustele.
Täitetoiminguks loa saamiseks ei ole maksukohustuse olemasolu vajalik
Kohtusse saab täitetoimingu tegemiseks esitada taotluse maksude tasumise õigsuse kontrollimenetluse kestel. Kontrollimenetluses ei ole maksuhaldurile veel teada, kas maksusumma jääb kontrolli tulemusena samaks, suureneb või hoopiski väheneb. Küll peab kohus hakkama loa taotlust menetledes ennustama, kas juhul, kui maksukohustus võib-olla määratakse, kujutab maksukohuslase tegevus endast pahatahtlikku tegevust, mille eesmärgiks võiks olla tulevikus tuvastatava maksuotsuse täitmise vältimine. Sealjuures ei ole maksuhaldur kindel, kas maksukohustus üldse määratakse või mitte.
Kui maksuhaldur ei saa tagatise seadmise taotlust esitades olla kindel maksukohustuse eksisteerimises, peab kohus otsuse langetama veelgi suuremas teadmatuses. MKS § 1361 ei võimalda loa andmisel hinnata, kas maksuhalduri kirjeldatava maksukohustuse tuvastamine-tekkimine on üldse tõenäoline või mitte. Seega ei saa kohus laskuda sisuliselt konkreetset maksukohustust puudutavatesse küsimustesse, vaid piirdub maksukohustuslase tegevuse kontrollimisega ning taotletava tagamisabinõu asjakohasuse hindamisega. Maksuhalduril on kohustus teavitada kohut vaid võimaliku maksukohustuse või -nõude hinnangulisest suurusest. See ei tähenda, et kohut peaks teavitama asjaoludest, mis tekitasid maksuhalduri kahtluse, et keegi on võib olla jätnud maksud tasumata.
Tõsi, halduskohtumenetluses valitseb uurimispõhimõte ning kohtul on kohustus välja selgitada kõik asja õigeks lahendamiseks tähtsust omavad asjaolud. Samas on HKMS-is sätestatud taotluse sisu nõuded. Selle eesmärgiks on piiritleda informatsioon, mille põhjal kohus peaks otsuse loa andmise kohta langetama. Nimetatud loetelus toodud andmed ei nõua maksunõude või -kohustuse sisulist kirjeldamist loa taotleja poolt. Kui seadusandja on soovinud, et halduskohus saaks täitetoiminguks luba andes hinnata vähemalt esialgselt ka maksunõude või -kohustuse sisulist poolt, tuleks seda autori arvates MKS § 1361 lõikes 2 märkida.
Seniks jääb aga selgusetuks, kas kohus saab hinnata seda, kas loa taotluses viidatud maksuvõlg või -kohustus on üldse olemas või esineb vähemalt selline tõenäosus. Kui kohus seda hinnata ei saa, ei ole kohtul võimalik ka tegelikult hinnata, kas maksuhalduri nõue tagatise seadmiseks on üldse põhjendatud.
Võimalik vastuolu põhiseadusega
MKS § 1361 alusel on maksuhalduril võimalik arestida näiteks maksumaksja käibemaksu tagastusnõue. Nimetatud arest võib lükata tagastusnõude täitmise edasi seni, kuni täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud (st maksumenetlus ilma rikkumist tuvastamata lõppenud) või kui maksukohustuslane on esitanud tagatise võimaliku rahalise nõude või kohustuse tasumise tagamiseks. Seega võimaldab MKS § 1361 lükata tekkinud tagastusnõude täitmise edasi määramata tulevikku, kui maksukohustuslasel ei ole võimalik esitada tagastusnõude suurusele vastavat tagatist. Sealjuures on tagastusnõue kui isiku varaline nõue tekkinud ning seega on tegemist varaliselt hinnatava õigusega ehk maksukohustuslase omandiga.
MKS § 1361 riivab maksukohustuslase põhiõigusi, kuna (tagastusnõude arestimise korral) maksukohustuslase sissenõutavaks muutunud tagastusnõuet ei ole maksuhalduril võimalik aresti tõttu täita ning maksukohustuslasel puudub võimalus nimetatud tagastusnõuet kasutada ning käsutada. Tagastusnõue on rahaliselt hinnatav vara, mille arestimine riivab otseselt põhiseaduse §-s 32 sätestatud omandi puutumatuse põhiõigust. Põhiseaduse § 32 kohaselt on igaühe omand puutumatu ning võrdselt kaitstud ning igaühel on õigus enda omandit vabalt kasutada, vallata ja käsutada. Omandi puutumatuse riive võib põhjustada ka tagatise nõudmine rahalise kohustuse tagamiseks, kuna tagatise seadmine piirab maksukohustuslase võimalusi sellise varaga tehinguid teha, see vähendab otseselt ka vara väärtust ning tagatise seadmisega kaasnevad paratamatult kulutused ja kahju.
Kuna MKS § 1361 reguleerib ja täpsustab halduskohtusse pöördumise õigust, on see säte lahutamatult seotud ka HKMS § 264 lõikega 2, mis puudutab haldustoiminguks loa andmist. Selle sätte eesmärgiks on PS § 13 sätestatud riigivõimu omavoli vastu suunatud kaitse tagamine. PS § 15 kohaselt on igaühel õigus pöörduda oma õiguste ja vabaduste rikkumise korral kohtusse. HKMS § 264 lõike 2 kohaselt esitab taotluse loa andmiseks taotleja kirjalikult koos põhjendusega ning seaduses ette nähtud ja asja otsustamiseks vajalike tõendite ja seletustega. Kui leida, et MKS § 1361 koostoimes HKMS § 264 lõikega 2 ei võimalda kohtul tegelikult kontrollida ennetava aresti määramise aluseks oleva kontrollmenetluse perspektiivikust, siis kaotab igasuguse mõtte ka PS §-ga 15 seatud kohtusse pöördumise õigus, kuna kohtul ei ole võimalik täielikult ja sisuliselt kontrollida, kas isikute õigustesse sekkumine on õigustatud ja proportsionaalne.
Kohtul ei ole võimalik keelduda ennetavale täitetoimingule loa andmisest juhul, kui kontrollimismenetlus on täiesti perspektiivitu või vähemalt kohtusse pöördumise ajahetkel täiesti põhjendamata. Kohus ei saa otsust langetades arvesse võtta, kuivõrd tõenäoline on, et maksuhalduri alustatud maksumenetluse tulemusena üldsegi määratakse täiendavalt tasumisele kuuluv maksusumma. MKS § 1361 kehtestanud seaduseelnõu seletuskirja kohaselt peab kohtu kaasamine välistama täitevvõimu omavoli ning maksuhalduri otsustuse sõltumatu kontrolli. Halduskohtu näol vahelüli sissetoomine kaitseb maksumaksjat ennetavalt täitevvõimu rutakate otsuste eest ning kindlustab maksumaksja õigusi riivavate otsuste kõrgema kvaliteedi. Isiku efektiivne õiguskaitse ei ole arestimääruse tegemisel tagatud ning PS §-s 13 põhiõigus, milleks on riigivõimu omavoli eest kaitsmine, ei ole samuti tagatud.
Maksumaksja tegevuse alternatiivid
Varasema halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) kohaselt ei olnud võimalik MKS § 1361 nimetatud määrusele määruskaebust esitada. Riigikohtu üldkogu tunnistas oma 10.11.2011 otsusega asjas 3-3-1-28-11 HKMS § 30 lg 2 punkti 2 koostoimes HKMS § 741 lõikega 1 põhiseadusega vastuolus olevaks. Tulenevalt sellest on uues HKMS § 265 lõikes 5 määruskaebuse esitamine ennetava täitetoimingu loa andmise määruse peale lubatud ning ennetava täitetoimingu subjektiks sattunud isikutel on võimalik kohtus üritada enda õigusi ning vara kaitsta.
Kogu selle keerulise olukorra juures on maksumaksjale antud aga üks väga lihtne väljapääs, mis kaotab vajaduse süüvida kõigesse eelnevasse — maksukohustuslane saab ise esitada maksuhaldurile vabatahtlikult tagatise.
Kaido Künnapas
