Selgitus sportlastele ja treeneritele tehtavate väljamaksete maksustamise kohta on koostatud maksukorralduse seaduse § 15 alusel ja eesmärgiga tagada maksuseaduste ühetaoline kohaldamine. Käesolev selgitus ei ole maksukohustuslasele siduv.

1. Sissejuhatus

Sportlastele ja treeneritele tehtavate väljamaksete näol võib tegemist olla töölepingu, töövõtu-, käsundus- või muu võlaõigusliku lepingu alusel makstava töö- või teenustasuga, toetusega või stipendiumiga, samuti preemiaga (preemia maksustamisest lähemalt). Maksustamine sõltub makstava tasu liigist. Spordi valdkonnas on kasutusel palju määratlemata sisuga õigusmõisteid, mis muudavad õigusaktide rakendamise praktikas osalistele keeruliseks.

2. Selgituses kasutatavad mõisted

Sporditegevus. Spordiseadus otseselt sporditegevuse definitsiooni ei anna. Spordiorganisatsiooni seisukohalt võib sporditegevuseks lugeda spordiregistrisse kantud tegevusalad (spordi harrastamise võimaldamine, spordiürituste korraldamine, muu sporditegevus (täpsustab organisatsioon ise)). Sportlaste ja teiste spordis osalevate füüsiliste isikute seisukohalt võib sporditegevust ehk tegevust spordis osalemisel jagada elukutseliseks spordiks ja harrastusspordiks. Sporditegevuseks saab antud olukorras lugeda vaid sportlaste tegevust spordis osalemisel, mitte aga sportlast teenindavate isikute (massöör, arst, treener, mänedžer) tegevust.

Spordiorganisatsioonid on sporti korraldavad organisatsioonid. Spordiorganisatsioonid kantakse Eesti spordiregistrisse. Eestis tegutseb enamik spordiorganisatsioone eraõiguslike juriidiliste isikutena, mittetulundusühingutena. Maksustamise seisukohalt jagunevad nad tulumaksuseaduse §-s 11 nimetatud tulumaksusoodustustega mittetulundusühingute, sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirja (edaspidi TMIN-i nimekirja) kantud isikuteks (edaspidi TMIN-i nimekirja kantud MTÜ) ja nimekirja mittekantud isikuteks.

TMIN nimekirja kantakse avalikes huvides ja heategevuslikel eesmärkidel tegutsevad organisatsioonid (sh ka neile tingimustele vastavad spordiorganisatsioonid). Kehtivas TMIN-i nimekirjas on nii võistkonnaalade spordialaliite kui ka spordiklubisid (sh meistrisarjades osalevaid spordiklubisid).

Rahvusvahelise Mittetulundusõiguse Keskuse (International Centre for Not-for-Profit Law, ICNL) väljapakutud avalikes huvides tegutsevate organisatsioonide mudelsätete kohaselt on tegevuseks avalikes huvides muuhulgas ka tegevus, mis toetab amatöörsporti (Merusk, Kalle; Olle, Vallo ja Saarmets, Virgo (2003): Kodanikuühenduste seadusandlike küsimuste analüüs. Tartu: Tartu Ülikool. Lk 25).

Sportlane. Sportlaste all mõistetakse antud selgituses tippsportlasi kooskõlas spordiseaduses kasutatava määratlusega. Tippsportlase näol on reeglina tegemist elukutselise sportlasega, kelle sporditegevus on tema põhitegevuseks ja hõlmab osalemist nii spordivõistlustel kui ka nende ettevalmistusprotsessis (treeningutel). Elukutselised sportlased teenivad spordiga elatist.

Sportlase kõrval toob spordiseadus (vt seaduseelnõu seletuskirja) välja teisi spordis osalevaid isikuid, kelle all mõistetakse harrastussportlasi. Antud selgituses käsitletakse üksnes põhitööna spordiga tegelevaid sportlasi. Antud selgituses ei käsitleta mittetulundusühinguna tegutseva spordiorganisatsiooni liikmeks olevaid (spordiorganisatsiooniga töösuhetes mitteolevaid) teisi spordis osalevaid isikuid ehk harrastussportlasi. Näiteks noorsportlased on reeglina üksnes spordiorganisatsiooni nimekirjas ning ei ole (ja ei peagi olema) organisatsiooniga töösuhetes. Seega ei käsitle antud selgitus sporti kui noorukite ja täiskasvanute ajaviiteharrastust ja liikumisharrastust (tervisesport, rahvasport, massisport), kelle puhul nõuab sportimine üldjuhul rahalisi kulutusi ja ei taotleta tulu saamist.

Seega elukutseliste sportlaste ja harrastusportlaste eristamise peamiseks kriteeriumiks on oma tegevuse kaudu toimetulekuks ja sporditegevuseks tulude taotlemine või mittetaotlemine.

Treener on spordiseaduse kohaselt sportlasi või teisi spordis osalevaid isikuid juhendav spordispetsialist, kellel peab olema treeneri kutsekvalifikatsioon kutseseaduse tähenduses. Treeneri andmed kantakse Eesti spordiregistrisse.

Spordi korraldamisega seotud isikud on spordivaldkonna spetsialistid, kes teenivad põhisissetuleku sporditöö korraldamisest (treenerid, agendid jt) või spetsialistid, kes põhitöö kõrvalt osalevad sporditöö korraldamises (kohtunikud, spordiarstid jt) ning vabatahtlikud (vabatahtliku tegevuse maksustamisest lähemalt).

Stipendium tulumaksuseaduse tähenduses on tulevikku suunatud toetus, mida makstakse teadmiste või oskuste omandamise, võimete arendamise ning loomingulise või teadusliku tegevuse soodustamiseks. Stipendiumina ei käsitata väljamakset, millega tunnustatakse või tasustatakse mingit tegevust või mille tegemisega väljamakse tegija omandab õigused teosele. Sportlasele makstavat stipendiumi iseloomustavaks tunnuseks on see, et tegemist ei ole mitte tasuga, vaid korrapäraselt või ühekordselt antava sihtotstarbelise rahalise toetusega, mis antakse eesmärgiga toetada rahaliselt sportlast ja tema sportlikku tegevust.

3. Treeneri ja elukutselise sportlase tööõiguslik staatus

Kui elukutselised sportlased ja treenerid teenivad oma tegevusega tulu, on alust arvata, et tegemist on kas töösuhtega, muu võlaõigusliku suhtega (nt töövõtt, tegutsemine käsunduslepingu alusel, reklaamileping vmt) või ettevõtlusega.

Töölepingu seaduse kohaselt on tööleping töötaja ja tööandja kokkulepe, mille järgi töötaja kohustub tegema tööd, alludes tööandja juhtimisele ja kontrollile, tööandja aga kohustub maksma töötajale töö eest tasu ja kindlustama talle töötingimused.

Võlaõiguslike lepingute puhul töösuhtega sarnast ühe lepingupoole juhtimist ja kontrolli ei ole, kuid siiski lepitakse ka nendel juhtudel kokku, mis tingimustel tehakse ära kas kokkulepitud töö või osutatakse teenus.

Ettevõtlus on isiku iseseisev majandus- või kutsetegevus, mille eesmärgiks on tulu saamine kauba tootmisest, müümisest või vahendamisest, teenuse osutamisest või muust tegevusest, kaasa arvatud loominguline või teaduslik tegevus.

Nende aktiivse tulu teenimise liikide eristamiseks tuleb esmalt hinnata, mil määral on treener või sportlane seotud talle tasu maksva isikuga – st kas treener või sportlane allub tasu maksjale ning nende vahel on nn alluvussuhe (iseloomulik töösuhtele) või on treener või sportlane oma kutsetegevuses iseseisev (iseloomulik ettevõtlusele, võlaõiguslikele suhetele). Samuti tuleb hinnata seda, kes ja millises ulatuses otsustab sportlase treeningtingimused, st aja, koha ja viisi. Juhul kui need on sportlasele tasu maksja poolt täpselt ette määratud ning rangelt piiritletud, viitab selline korraldus töösuhtele. Täiendavad kriteeriumid konkreetse pooltevahelise õigussuhte kvalifitseerimiseks võivad tuleneda ka lepingutest, mille sportlane on sõlminud kolmanda osapoolega, näiteks treeneriga. Seetõttu tulebki spordiklubi ja treeneri või sportlase vahelise õigussuhte hindamisel arvesse võtta üksikjuhtumitel erinevaid asjaolusid.

Riigikohus on oma otsustes (RKTKo 3-2-1-3-05 – RT III 2005, 25, 253; RKTKo 3-2-1-9-05 – RT III 2005, 25, 254) andnud sportlastele ja spordiklubile vabaduse sõlmida omavahelistes suhetes mis tahes tsiviilõigusliku lepingu, sh töölepingu. Et otsustada, kas tegu on töösuhtega, tuleb kaaluda eelkõige töötaja ja tööandja vahelist sõltuvussuhet, st millisel määral on töötaja vaidlusaluses suhtes allutatud tööandjale ehk teisisõnu, milline on vaadeldavas suhtes töötaja iseseisvuse määr. Siinjuures tuleb vaadelda järgmisi asjaolusid:

• kes määrab töö tegemise aja, koha ning viisi;
• kes maksab töövahendite (spordiinventar jm) eest;
• kellel lasub töö tegemisega kaasnev riisiko;
• kes saab tulu või kasumi;
• kas tööd tegev isik on arvatud organisatsiooni töötajate koosseisu ning kas ta allub selle sisekorrale.

Just töötaja ja tööandja sõltuvussuhte suurem määr eristab töölepingut eelkõige teistest tsiviilõiguslikest lepingutest. Riigikohus on ka selgitanud, et kui sportlane allub oma treeningutes ja võistlustel spordiklubi korraldustele ning ei ole oma otsustes vaba, valitseb sportlase ja spordiklubi vahel tegelikkuses töösuhe, sõltumata sellest, millise formaalse lepingu alusel sportlasele raha makstakse. Seega tuleb siin analüüsida, kas sportlane saab ise valida sobivad meetodid efektiivseks treeninguks ja parimate tulemuste saavutamiseks või määrab need spordiklubi.

Arvesse tuleb võtta ka lepingueelseid läbirääkimisi, kuna lepingutingimuste üle läbirääkimine on iseloomulik töösuhtele, võlaõiguslikele suhetele ja ettevõtluses, mitte aga stipendiumite määramise puhul.

Sportlase või treeneri tööõigusliku (tööleping) või tsiviilõigusliku staatuse (võlaõiguslik leping) kindlakstegemine on maksustamisel oluline, sest kuigi mõlemal juhul on sportlase/treeneri tulu maksustatav nii tulu- kui ka sotsiaalmaksuga, on maksustamise viis erinev: töölepinguliste ja võlaõiguslike suhete ja registreerimata ettevõtluse puhul maksab sotsiaalmaksu ja peab kinni tulumaksu väljamakse tegija (tööandja), äriregistrisse kantud FIE maksab aga tulu- ja sotsiaalmaksu enda eest ise.

4. Maksustamine

4.1. Stipendiumi maksustamine

Üldreeglina kuuluvad isikule makstavad stipendiumid maksustamisele tulumaksuga (TuMS § 19 lg 2).

Erandina ei maksustata tulumaksuga:

1. Riiklikke spordistipendiume. TuMS § 19 lg 5 punkti 1 kohaselt ei maksustata tulumaksuga stipendiume, mille maksmine on sätestatud seaduses või valla- või linnavolikogu määruses või mida makstakse riigieelarvest. Siia alla kuuluvad ka spordiseaduse § 10 alusel makstavad riiklikud spordistipendiumid. Riiklikke spordistipendiume määratakse sportlike tipptulemuste stimuleerimiseks. Stipendium määratakse füüsilisele isikule (sportlasele) spordialaliidu või maakonna spordiliidu taotlusel. Stipendiumide määramisel arvestatakse eelkõige olümpiaalade rahvusvahelistel tiitli- ja suurvõistlustel saavutatud tulemusi, vastava spordialaliidu seisukohti ning sportlase professionaalset suhtumist püstitatud eesmärkide realiseerimisse (Vabariigi Valitsuse 15.12.2005 määrus nr 305). Need stipendiumid on alati tulumaksuvabad.

2. TMIN nimekirja kantud spordiorganisatsiooni poolt sporditegevuseks antavaid stipendiume, mis vastavad tulumaksuseaduse § 19 lg 6 tingimustele. Nende tingimuste kohaselt on stipendiumid maksust vabastatud, kui:

• stipendiumi maksab TMIN nimekirja kantud mittetulundusühing või sihtasutus (edaspidi ühing);
• stipendiumi makstakse isikule, kes ei ole ühingu asutaja, liige, ühinguga seotud isik ega temale annetusi teinud isik või sellise isiku asutaja, liige või temaga seotud isik;
• stipendiumide taotlemine ja määramine toimub avaliku konkursi korras, mille kohta on avaldatud teade üleriigilise levikuga päevalehes, kohalikus ajalehes, stipendiumi maksja veebilehel või valdkondlikku teavet sisaldaval veebilehel. Kui teave avaliku konkursi kohta avaldati ainult veebilehel, peab stipendiumi maksja suutma maksuhalduri nõudmisel ka tagantjärele tõendada, et selline info veebis oli, nt esitama väljatrüki vastava konkursi kohta avaldatud teabest.

Näide

TMIN-i nimekirja kantud MTÜ EOK kuulutab oma veebilehel välja avaliku konkursi spordistipendiumitele. Vastavalt põhikirjale ergutab EOK oma eesmärkide saavutamiseks spordi- ja olümpialiikumise arendamisel silmapaistnud isikuid, annab vastavalt kehtivatele tingimustele ja korrale välja mitteriiklikke stipendiume. Avaliku konkursi tulemusena määrati stipendium isikule, kes ei ole EOKi asutaja, liige, ühinguga seotud isik ega temale annetusi teinud isik või sellise isiku asutaja ega liige. Antud stipendium on tulumaksust vabastatud.

Konkreetse näite puhul pole ka oluline, kas stipendium määratakse elukutselisele sportlasele või mitte, kuna väljamakse näol on ka oma olemuselt tegu stipendiumiga ning seda ei saa ümber kvalifitseerida töö või teenuse eest makstud tasuks.

3. Stipendiumi, mida maksab välisriigi valitsus või välisriigi kohaliku omavalitsuse üksus või rahvusvaheline või valitsustevaheline organisatsioon.

4. Stipendiumi, mida maksab oma õpilasele või üliõpilasele Eesti Vabariigi haridusseaduses nimetatud õppeasutus või sellega samaväärne välisriigi õppeasutus.

Seega, kui sportlasele või treenerile tehtav väljamakse vastab eespool toodud kriteeriumidele, saab seda maksta tulumaksuvabalt. Juhul, kui eelnimetatud nõuded täidetud ei ole ja sportlase/treeneri ja spordiorganisatsiooni vahel ei ole töösuhet, kuulub stipendium 20%-lise tulumaksu määraga maksustamisele.

Kui aga sportlane või treener on spordiklubiga töösuhtes, siis kuulub sportlasele makstav stipendium maksustamisele nii tulu- kui ka sotsiaalmaksuga, kuna tööandjalt saadav stipendium on võrdsustatud palgatuluga.

4.2. Sponsorlepingu alusel saadud tulu maksustamine

Eesti seadused ei defineeri sponsorluse mõistet. Sponsorluseks peetakse üldlevinud tähenduses raha andmist vastuteenuse eest (sponsori nime, toote või teenuse reklaam, maine kujundamine). Seega ei ole tegemist ei kingitusega ega puhtal kujul heategevusega.

Kui sponsori seisukohalt on sponsorlepingu näol tegemist ettevõtluskuludesse kantava reklaamikuluga, siis sponsoreeritava isiku seisukohalt on tegemist tasuga teenuse eest. Võistkonnaspordi puhul sõlmivad tavaliselt sponsorlepinguid spordiorganisatsioonid ehk juriidilised isikud, kellel ei teki raha saamise hetkel maksukohustusi (v.a võimalik käibemaksukohustus).

Individuaalala sportlane võib aga sõlmida sponsorlepingu otse sponsoriga, mille tulemusena võib tal tekkida tulu teenuse (reklaamiteenus) osutamise eest, millelt peab registreerimata ettevõtluse puhul (tulu saaja ei ole FIE) väljamakse tegija maksma nii sotsiaalmaksu kui kinni pidama tulumaksu.

Kui sponsorlepingu tegelikuks sisuks on vaid sportlase materiaalne toetamine ilma sponsorile vastuteenust (nt reklaami) osutamata, on selline kulu käsitletav ja maksustatav sponsori annetusena.